서 론
김상술 세무사,세무학 박사
현행 “소득세법”에서 납세자가 국내/외 소득 모두를 국세청에 신고해야 하는 국내 거주자 여부를 판단할 때의 중요한 잣대는 납세자가 국내에 주소를 두었는지, 183일 이상 국내에 머물렀는지 여부이고, 이는 당해 납세자의 가족, 재산, 생활 전반을 살펴보게 된다.
국내 거주자이면서 국외 거주자에 해당되는 경우(이중거주자)에는 국가 간 조세협약의 규정에 따라 거주지국을 판단한다.
미국 영주권자인 청구인은 1999년부터 미국 법인의 서울지사장으로 근무하면서 본사로부터 급여를 받았고, “한,미 조세조약”상 미국 거주자로 판단하여 2014 ~ 2019년 귀속 국내원천소득에 대하여만 근로소득세를 신고했는데, 국세청은 청구인을 국내 거주자로 보아 국외 소득에 대하여도 세금을 내라고 고지한데 대하여 자신은 비거주자라며 조세심판원에 심판청구를 제기하였다.
조세심판원은 심판결정문(조심 2022서6860, 2023.1.19. 결정, 이하 “대상심판결정”이라 한다)을 통해 “청구인은 1999년 이후 현재까지 매년 국내에 183일 이상 거주할 것을 필요로 하는 서울지사의 대표를 맡아 2014 ~ 2019년 동안 국내에서 320여 일 이상 체류했고, 배우자 소유의 아파트에서 배우자와 함께 거주하고 있고, 반면 미국에 소재한 부부 공동 소유 주택을 마각했고 예금자산 외에 별다른 자산을 보유하고 있지 않으며, 청구인이 은퇴 이후 미국으로 돌아가 영구적으로 거주할 계획이 있다고 해서 2014 ~ 2019년 기간 동안 청구인의 인적, 경제적 관계가 가장 밀접한 체약국(중대한 이해관계의 중심지)을 미국으로 보기는 어렵다.”고 하여 당초의 처분을 그대로 유지하였었다.
이하에서는 청구인을 “소득세법” 및 “한, 미 조세조약” 상 어느 국가의 거주자로 판단해야 하는지에 대한 대상심판결정이 조세법의 해석 및 관련 법령에 비추어 과연 타당한 것인지 등에 대하여 살펴보고자 한다.
사안의 개요
출처 입력
1. 기본적 사실관계(처분의 경위)
가. 청구인은 미국 영주권자로서 1989년 4월경 배우자와 함께 미국 소재 주택을 취득한 후 2016년 9월경 이를 매각하였고, 청구인 및 배우자의 미국 운전면허증상 주소는 미국 거주자인 청구인의 장모소유 주택이고, 청구인은 1985.10.28. ㅇㅇㅇ의종신보험 ㅇㅇㅇ상품에 가입하여 이를 현재까지 유지하고있으며, 1999년부터 미국 법인인 AAA의 한국지사장으로 근무하면서 미국 본사로부터 급여를 수령하였고, 한,미 조세조약상 미국의 거주자에 해당하는 것으로 보아 국내원천소득에 한하여 2014 ~ 2019년 귀속 근로소득세 신고를 하였다.
나. ㅇㅇㅇ지방국세청장(이하”조사청”이라한다)은 2021.1.21.부터 2021.1.26. 까지 청구인에 대한 종합소득세 통합세무조사를 실실한 결과, 청구인을 “소득세법” 및 “한,미 조세조약”상 대한민국의 거주자로 보아 2014년부터 2019년까지 국외발생소득을 신고 누락한 사실을 처분청에게 통보하였고, 처분청은 이에 따라 2022.4.6. 청구인에게 2014 ~ 2019년 귀속 종합소득세를 정정, 고지 하였다.
2. 청구 주장, 처분청 의견 및 이 사건의 쟁점
가. 청구 주장
청구인은 한국과 미국의 이중거주자에 해당하지만, “한,미 조세조약” 제3조 제2항의 규정에 따라 판단하였을 때, 중대한 이해관계의 중심지를 미국으로 보아야 한다.
(1)청구인은 1984년 BBB ㅇㅇㅇ지점에서 근무하게 되면서 ㅇㅇㅇ으로 이주하였고, 1985년 미국시민권자인 부인을 만나 결혼하였으며, 결혼 후 5년간 미국 장모님 댁에서 함께 살면서 1987년경 미국영주권(Green Card)을 취득하였고, 1989년 4월에는 장모님 댁 근처에 부부 공동명의로 주택을 구입하였다. 1996년 말 BBB ㅇㅇㅇ지점이 폐쇄되면서 1999년부터 한국지사장으로 일하게 되었는데, 지사장으로 근무하면서도 1년에 3~4차례 미국을 방문하여 본사의 업무를 수행하였고, 본사에서 급여를 수령하였다. 청구인이 한국지사장으로 근무하게 되면서 미국에 있는 주택은 임대를 하게 되었고, 주택 임대 후 모든 관리와 수리는 해당 주택 근처에 거주하던 장모님(1931년생)이 대신하다가 고령의 나이로 이를 관리하기 힘들어지면서 2016년 9월경 해당 주택을 매각하였다. 그러나 청구인은 장모님이 거주하시는 주택을 청구인의 항구적 주거로 보고, 미국에서 거주하는 동안에는 장모님의 주택에 주소를 두고 생활하고 있다.
(2)청구인은 1999년경부터 한국 지사장으로 근무하는 동안 ㅇㅇㅇ에서 전세로 거주하다 2009년경에 이르러 배우자의 명의로 취득한 주택을 현재까지 보유하고 있다.
(3)이러한 이유로 청구인은 소득세법 제 1조의 2 제1항에 따라 한국의 거주자에 해당하지만, 미국 영주권자로서 미국 세법 제7701조 (b)에따라 미국 거주자에도 해당한다. 이처럼 한국과 미국의 세법에따라 양국의 거주자에 해당하는 경우 “한,미 조세조약” 제3조 제2항(Tie-breaker Rules)에 따르면, 이중거주자의 거주지국을 결정할 때는 항구적 주거, 중대한 이해관계의 중심지, 일상적 거소, 국적, 상호합의 등의 내용을 순차적으로 적용하도록 하고 있다.
(4) 대법원 판례(2019.3.14. 선고 2018두60847 판결)에 따르면, “항구적 주거란 개인이 여행 또는 출장등과 같은 단기체류를 위하여 마련한 것이 아니라 그 이외의 목적으로 계속 머물기 위한 주거장소로서 언제든지 계속 사용할 수 있는 모든 형태의 주거를 의미하는 것으로, 그 개인이 주거를 소유하거나 임차하는 등의. 사정은 항구적 주거를 판단하는데 고려할 사항이 아니다”라고 판시하였는바, 청구인의 경우 미국에서 결혼한 1985년경부터 수년간 장모님 댁에서 배우자와 함께 생활하였고, 이후 1989년 한국에서 배우자와 공동명의로 주택을 구입하여 거주하다가 한국 연락사무소의 지사장으로 발령받아 한국에서 거주하고 있는 동안에는 미국 주택을 임대하다가 사정상 2016년에 해당 주택을 처분하였지만 연로하신 장모님의주택에 주거를 옮겨 생활하고 있기 때문에 계속하여 미국에 항구적 주거를 두고 있다고 할 것이다.
(5) 청구인의 경우 본인은 미국 영주권자이고 배우자는 미국 시민권자로서 청구인이 한국지사장직을 마치는 대로 미국으로 돌아가 미국에서 영구적으로 거주할 계획이었고 미국 거주자로서의 정체성을 가지고 있었기 때문에, 한국에서 소득이 발생한 1999년 이후 한국의 소득과 미국의 소득을 합산하여 미국에서 소득세 신고를 해왔던 것이다. 특히 청구인은 미국에 항구적 주거를 보유하기 시작한 1984년 이후로 계속 사회보장세도 납부해 오고 있는데, 청구인은 미국 영주권자로서 사회보장번호를 부여받았기 때문에 사회보장혜택을 받을 수 있으며, 66세 4개월이 되는 2023년 1월부터 미국에서 연금을 수령할 예정이다. 또한, 청구인은 미국에서의 노후생활자금 확보를 위해 65세 이후에 인출 가능한 퇴직연금에 가입하여 연금보험료를 납부하고 있고, 1985년 10월경 청구인 명의로 종신보험에 가입하여 현재까지 유지하고 있으며, 2009년경 미국에서 배우자 명의로 자동차를 매입하여 현재까지 사용하고 있다.
이런 점들을 감안하면 청구인의 중대한 이해관계의 중심지는 미국으로, “한,미 조세조약” 제 3조 제2항에 따라 미국의 거주자에 해당한다고 할 것이다.
나. 처분청 의견
청구인은 “소득세법” 및 “한,미 조세조약”상 대한민국의 거주자에 해당한다.
(1) 청구인은 2014년부터 2019년까지 생계를같이하는 배우자와 함께 배우자 소유의 아파트에 주소를 두었고, 2004.4.19. 이후 현재까지 매년 183일 이상 거주할 것을 필요로 하는 미국 한국지사의 대표를 맡아 국내 주소지에 거주하면서 국내에 거주하였다. 또한, 청구인은 제 3국인 ㅇㅇㅇ소재 금융기관 ㅇㅇㅇ및 ㅇㅇㅇ에 계좌개설 및 상품가입 신청 시 국적을 한국으로 기재하고 주소지를 “한국”으로 기재하였다.
(2) 청구인과 배우자는 많은 재산을 국내에 보유하면서 현재까지도 그 재산들을 국내에서 관리, 향유하고 있다. 또한 한국의 사회보장제도인 국민연금 및 건강보험 등을 납부하고 있는것으로 미루어 볼때, 중대한 이해관계의 중심지 역시 대한민국이다.
(3) 한편, 2016년 이전 미국에 소재한 본인 소유 주택은 수년간 임대를 내주어 청구인이 사용할 수 없었고, 2016년 이를 매각한 이후에는 장모 소유 주택을 공문서 등에 명목상 소재지로 기재한 바 있을 뿐 미국에는 청구인의 항구적 주거가 없다.
다. 쟁 점
이 사건의 쟁점은 이 사건 과세기간 동안 청구인이 “소득세법”상 꾹내 거주자인지, 한국과 미국의 이중거주자라면 “한,미 조세조약”에 따른 어느 나라의 거주자로 볼 것인가가 쟁점이다.
3. 대상심판결정의 주요 내용
어느 개인이 “소득세법”상의 국내 거주자인 동시에 외국의 거주자에도 해당하여 그 외국법상 소득세 등의 납세의무자에 해당하는 경우에는 하나의 소득에 대하여 이중으로 과세될 수도 있으므로, 이를 방지하기위하여 각국 간 조세조약을 체결하여 별도의 규정을 두고 있고, 납세의무자가 이러한 이중거주자에 해당하는 사실이 인정된다면 그 중복되는 국가와 체결된 조세조약이 정하는 바에 따라 어느 국가의 거주자로 간주될 것인지를 결정(대법원 2015.2.26 선고 2014두13959 판결 참조)하는 것으로서, 청구인이 대한민국과 미국의 이중거주자에 해당한다는 주장에 대해서는 처분청과 다툼이 없으므로 “한,미 조세조약”의 거주자 규정에 따라 청구인이 어느 국가의 거주자로 간주될 지를 결정하는 것이 타당하다고 할 것인바, “한,미 조세조약” 제3조 제2항(a)은 어느 개인이 양 체약국의 거주자인 경우에는 그가 주거를 두고 있는 체약국의 거주자로 간주된다고 정하고 있고, 청구인은 1999년경부터 한국지사장으로 근무하면서 한국에서 전세로 거주하다가 2009년경에 배우자 명의로 주택을 취득한 이후에는 동 주소지에서 계속하여 거주함에 따라 2014~2019년 동안 국내에 주거를 두고 있는 것으로 확인되는 반면, 2014~2019년 동안 미국에 체류한 기간은 1년 중 20여 일 뿐이고, 위 기간 동안 장모님 소유의 주택에 머물렀다는 이유만으로 미국에 청구인의 주거를 두고 있다고 보기는 어렵다 할 것이다.
설령, 청구인이 미국에 체류하는 동안 언제든지 계속 사용할 수 있는 항구적 주거를 둔 것으로 보더라도, “한,미 조세조약” 제3조 제2항(b)은 어느 개인이 양 체약국 내에 주거를 두고 있는 경우에는 그의 인적 및 경제적 관계가 가장 밀접한 체약국(중대한 이해관계의 중심지)의 거주자로 간주된다고 정하고 있는바, 청구인은 1999년 이후 현재까지 매년 국내에 183일 이상 거주할 것을 필요로 하는 한국지사의 대표를 맡아 2014~2019년 동안 국내에서 320여 일 이상체류하였고, 배우자 소유의 아파트에서 배우자와 함께 거주하고 있으며, 고급승용차, 골프회원권 등을 보유하고 있고, 국민연금 및 건강보험 등을 납부하고 있는 반면, 2016년 9월경 미국에 소재한 청구인 및 배우자 공동 소유 주택을 매각하였고, 예금자산 외에 별다른 자산을 보유하고있지 않으므로, 청구인이 은퇴 이후 미국으로 돌아가 영구적으로 거주할 계획이 있고, 그에 따라 사회보장세를 납부하고 종신보험을 유지하고 있다고하여 2014~2019년 기간 동안 청구인의 인적 및 경제적 관계가 가장 밀접한 체약국(중대한 이해관계의 중심지)을 미국으로 보기는 어렵다고 판단된다.
대상심판 결정에 대한 분석
1. 우리나라 “소득세법”상 거주자 해당 여부에 대한 규정
“소득세법”상 거주자, 즉 ‘국내에 주소를 둔 사람’에 해당하는지 여부는 국내에서 생계를 같이하는 가족의 유무, 국내에 소재하는 자산의 유무, 직업 등 생활관계의 객관적 사실을 종합하여 판단하되, 같은 법 시행령 제2조 ㅇ제3항 에 해당하는 경우에는 거주자로, 제2조 제4항에 해당하는 경우에는 비거주자로 각각 보는데, 제2조 제3항의 ‘국내에서 생계를 같이 하는 가족’이란 우리나라에서 생활자금이나 주거장소 등을 함께하는 가까운 친족을 의미하고, ‘직업 및 자산상태에 비추어 1년 이상 국내에 거주할 것으로 인정되는 때’란 거주자를 소득세 납세의무자로 심는 취지에 비춰 볼 때 1년 이상 우리나라에서 거주를 요할 정도로 직장관계 또는 근무관계 등이 유지될 것으로 보이거나, 1년이상 우리나라에 머물면서 자산의 관리, 처분 등을 하여야 할 것으로 보이는 때와 같이 장소적 관련성이 우리나라와 밀접한 경우를 말한다.
또한, 제 3조(해외현지법인등의 임직원 등에 대한 거주자 판정)에서 거주자나 내국법인의 국외사업장 또는 해외현지법인(내국법인이 발행주식총수 또는 출자지분의 100 분의 100을 직접 또는 간접 출자한 경우에 한정한다)등에 파견된 임원 또는 직원이나 국외에서 근무하는 공무원은 거주자로 본다고 규정하고 있다.
2. 미국 세법상 거주자(Resident)
미국세법상 거주자는 시민권자 및 영주권자이고, 일정기간 이상 미국에 체류하는사람, 즉 미국 영주권자가 아니더라도 외국인이 최근 3년간의 체류일수의 총합이 183일 이상인 경우 세법상 거주 외국인으로 분류되어 거주자로 간주될 수 있는바, 이들은 전 세계소득에 대하여 미국 IRS에 납세신고 의무가 있고, 미국 거주자가 아니라고 판단되는 경우에는 미국내 원천소득에 대하여만 납세의무를 부담한다. 또한, 미국 현지법인에서 국외로 파견된 소속 주재원은 세법상 미국 거주자에 해당한다.
3.”한,미 조세조약”에 따른 이중거주자(Dual Resident)의 납세의무 있는 거주지국 판단기준
“한,미 조세조약” 제3조 제2항에서는 어느 개인이 양 체약국의 이중거주자가 되는 경우, 그의 지위의 순서는 아래와 같이 순차적으로 규정되어 있다.
(a)동 개인은 그가 주거를 두고 있는 그 체약국의 거주자로 간주돈다(항구적 주거 : permanent home)
(b)동 개인이 양 체약국 내에 주거를 두고 있거나 또는 어느 체약국에도 주거를 두고 있지 아니하는 경우에는 그는 그의 인적 및 경제적 관계가 가장 밀접한 그 체약국(중대한 이해관계의 중심지)의 거주자로 간주된다.
(c)동 개인의 중대한 이해관계의 중심지가 어느 체약국에도 없거나 또는 결정될 수 없을 경우에 그는 그가 일상적 거소(habitual above)를 두고 있는 그 체약국의 거주자로 간주된다.
(d)동 개인의 양 체약국 내에 일상적 거소를 두고 있거나 또는 어느 체약국에도 거소를 두고 있지 아니하는 경우에, 그는 그가 시민으로 소속하고 있는 체약국의 거주자로 간주된다.
(e)동 개인이 양 체약국의 시민으로 되어 있거나 또는 어느 체약국의 시민도 아닌 경우에, 체약국의 권한있는 당국은 상호 합의(mutual agreement)에 의하여 그 문제를 해결한다.
본 항의 목적상 주거는 어느 개인이 그 가족과 함께 거주하는 장소를 말한다.